A公司為上市公司，其主營(yíng)業(yè)務(wù)為新能源工程的設(shè)計(jì)、技術(shù)開(kāi)發(fā)和咨詢、技術(shù)服務(wù)、技術(shù)轉(zhuǎn)讓、工程安裝及工程總承包;機(jī)械、電氣、自動(dòng)化控制設(shè)備及其零部件的研發(fā)、組裝、銷售。

A公司與客戶簽訂能源服務(wù)合同，在客戶所在地設(shè)立一家項(xiàng)目公司，該項(xiàng)目公司對(duì)客戶工廠產(chǎn)生的余熱或蒸汽進(jìn)行綜合利用，為其配套建設(shè)余熱發(fā)電裝置。

余熱發(fā)電項(xiàng)目所在地的土地使用權(quán)歸客戶所有，項(xiàng)目的立項(xiàng)審批、竣工驗(yàn)收及并網(wǎng)發(fā)電等政府相關(guān)的審批手續(xù)均以客戶的名義進(jìn)行。

項(xiàng)目公司負(fù)責(zé)余熱發(fā)電項(xiàng)目的投資建設(shè)，具體內(nèi)容包括對(duì)整個(gè)工程的設(shè)計(jì)、設(shè)備選型、設(shè)備采購(gòu)、工程安裝和調(diào)試。

余熱發(fā)電項(xiàng)目的資產(chǎn)所有權(quán)歸項(xiàng)目公司所有，自建成投產(chǎn)之日起，項(xiàng)目公司運(yùn)營(yíng)8年后無(wú)償轉(zhuǎn)讓給客戶。

余熱發(fā)電項(xiàng)目建成后由項(xiàng)目公司負(fù)責(zé)運(yùn)營(yíng)，項(xiàng)目公司向客戶提供電力，電價(jià)參考當(dāng)?shù)赝愋蜕暇W(wǎng)電價(jià)確定。

為保證項(xiàng)目公司投資的收回，每臺(tái)機(jī)組每月發(fā)電收入如低于200萬(wàn)元，按200萬(wàn)元結(jié)算;如高于200萬(wàn)元?jiǎng)t按實(shí)際情況結(jié)算。

問(wèn)題：

A公司在建設(shè)電廠的過(guò)程中是否應(yīng)該確認(rèn)收入，應(yīng)該如何確認(rèn)?

案例解析：

在本案例中，根據(jù)A公司與客戶簽訂的能源服務(wù)合同，其業(yè)務(wù)模式主要具有以下特點(diǎn)：

(1)項(xiàng)目公司負(fù)責(zé)余熱發(fā)電裝置的建造。

(2)余熱發(fā)電裝置的所有權(quán)將在8年后移交給客戶。

(3)項(xiàng)目公司負(fù)責(zé)余熱發(fā)電裝置的運(yùn)營(yíng)并且參照市場(chǎng)定價(jià)按實(shí)際發(fā)電量收取電費(fèi)。

(4)運(yùn)營(yíng)期間項(xiàng)目公司實(shí)際收取的電費(fèi)收入不確定，但能夠保證最低收入。

這是一種特殊的業(yè)務(wù)模式：企業(yè)向另一企業(yè)提供建設(shè)、運(yùn)營(yíng)等多種服務(wù)且在一定期間后進(jìn)行產(chǎn)權(quán)移交，企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則并未對(duì)此作出明確規(guī)定。

實(shí)務(wù)中各企業(yè)根據(jù)其業(yè)務(wù)特點(diǎn)，分別借鑒不同的思路進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，其中比較有代表性的做法有兩類：

一類是按照建造成本確認(rèn)在建工程成本，并在項(xiàng)目達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)時(shí)轉(zhuǎn)為固定資產(chǎn)并開(kāi)始計(jì)提折舊，在運(yùn)營(yíng)期間確認(rèn)電費(fèi)收入，最后移交的時(shí)候作為固定資產(chǎn)處置進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。

另一類則認(rèn)為，在分析項(xiàng)目公司應(yīng)該如何確認(rèn)收入的時(shí)候，應(yīng)該考慮項(xiàng)目公司實(shí)質(zhì)上在從事什么業(yè)務(wù)，提供了什么樣的商品和服務(wù)。

根據(jù)上面對(duì)業(yè)務(wù)模式的描述，項(xiàng)目公司的主要經(jīng)營(yíng)活動(dòng)包括了建造活動(dòng)和發(fā)電運(yùn)營(yíng)。

對(duì)于建造活動(dòng)而言，如果是建造自用的固定資產(chǎn)，應(yīng)該按照實(shí)際發(fā)生的支出計(jì)入在建工程的成本;如果是為客戶提供建造服務(wù)，則應(yīng)該確認(rèn)建造服務(wù)的收入。

本案例中：

A公司本身是一家專門從事新能源技術(shù)開(kāi)發(fā)和能源工程安裝的公司，并非一家發(fā)電廠;余熱發(fā)電項(xiàng)目的盈利點(diǎn)主要來(lái)自公司的新能源技術(shù)和能源工程安裝方面的專長(zhǎng)和經(jīng)驗(yàn)。

因此，A公司實(shí)質(zhì)上主要是在為客戶建造余熱發(fā)電裝置，只是建造合同的對(duì)價(jià)不再是固定對(duì)價(jià)，而是改為與余熱發(fā)電收入掛鉤的變動(dòng)對(duì)價(jià)(其中一部分為按照每臺(tái)機(jī)組每月200萬(wàn)元的保底收入)。

根據(jù)業(yè)務(wù)的實(shí)質(zhì)，A公司應(yīng)當(dāng)適用建造合同準(zhǔn)則確認(rèn)該合同能源管理業(yè)務(wù)的收入。

在符合建造合同有關(guān)收入確認(rèn)條件的情況下，A公司應(yīng)該對(duì)該能源服務(wù)合同的結(jié)果合理估計(jì)，并相應(yīng)確認(rèn)建造服務(wù)收入，同時(shí)將所取得的對(duì)價(jià)確認(rèn)為相應(yīng)的資產(chǎn)。

對(duì)于未來(lái)將收到的不受實(shí)際發(fā)電量影響的固定金額部分(每臺(tái)機(jī)組每月200萬(wàn)元)，按現(xiàn)值確認(rèn)為長(zhǎng)期應(yīng)收款;對(duì)于受實(shí)際發(fā)電量影響的變動(dòng)金額部分，按照建造服務(wù)收入金額扣除已確認(rèn)的長(zhǎng)期應(yīng)收款的金額確認(rèn)為無(wú)形資產(chǎn)。

我們認(rèn)為，第一類做法不需要進(jìn)行大量的會(huì)計(jì)估計(jì)和判斷，便于操作，第二類做法則更多地從這類業(yè)務(wù)的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)出發(fā)考慮問(wèn)題，二者各有優(yōu)劣。